解读财税200959号：跨境重组企业所得税政策解析
一、“境外境外”模式
此种模式主要是指境外非居民企业将其持有的境内居民企业股权转让给境外另一非居民企业。根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税200959号）（以下简称“59号文”）第七条第（一）项的规定，此类跨境重组如享受特殊重组待遇，除应满足第五条规定的境内特殊重组五个条件外，还须符合以下三项要求：
（一）收购方为被收购方100直接持股子公司
早在1997年，国家税务总局曾出台《关于外商投资企业和外国企业转让股权所得税处理问题的通知》（国税函1997第207号）（以下简称207号文），该文件规定，在以合理经营为目的进行的公司集团重组中，外国企业将其持有的中国境内企业股权，或者外商投资企业将其持有的中国境内、境外企业的股权，转让给与其有直接拥有或者间接拥有或被同一人拥有100股权关系的公司，包括转让给具有上述股权关系的境内投资公司的，可按股权成本价转让，由于不产生股权转让收益或损失，不计征企业所得税。59号文与207号文相比较，规定更加严格，将收购双方为间接拥有和被同一人拥有两种情形排除在特殊重组适用范围外。
（二）重组未导致股权转让所得预提税负担变化
为了防止跨国集团利用重组避税，导致我国税款流失，59号文将股权转让所得预提税税负未发生变化作为适用特殊重组条件之一。笔者在此提醒企业测算预提所得税税负时，须考虑税收协定因素。
我国《企业所得税法》将纳税人分为居民企业和非居民企业，其中在我国未设立机构场所的非居民企业应就来源于中国境内所得交纳预提所得税。《企业所得税法实施条例》第七条规定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地作为境内外所得的划分标准。在境
f外境外模式中，由于被收购股权在境内，无论该股权由重组前的被收购方持有，还是重组后的收购方持有，转让股权所得均为我国境内所得，均需按10的税率缴纳预提所得税。但由于中国与很多国家签订了税收双边协定，可能导致不同国家实际税负有所不同。例如某日本公司将持有的中国公司100股权转让给位于韩国的直接持股全资子公司。根据中日双边税收协定，日本公司转让中国公司股权所得，中国拥有征税权，即按10税率征收预提所得税。而根据中韩双边税收协定，韩国公司转让中国居民企业股权所得仅在韩国征税。因此，该重组交易导致了股权转让所得预提税实际税负的变化，不能适用特殊重组。
（三）转让方非r